● 대법원은 당초처분에 대해 불가쟁력이 발생하기 위해서는 그 불복기간이나 경정청구 기간이 모두 경과해야 한다고 판시해 증액경정 처분에 대한 항고소송에서 다툴 수 있는 사유와 취소를 구할 수 있는 세액의 범위를 확대했다. 이에따라 증액경정에 따른 심판청구때 경정청구기간이 경과하지 않았다면 당초처분에 의해 부과된 세액에 대해서도 취소를 구할 수 있게 됐다

당초처분과 증액경청 처분의 관계

이번 호에 소개할 판례는 상속세에 관한 판례이다. 관련 판례를 소개하기 전에, 쟁점사항 및 관련 세법과 판결을 잠시 살펴보고자 한다. 국세기본법 제22조의 2 제1항은 “세법의 규정에 의하여 당초 확정된 세액을 증가시키는 경정은 당초 확정된 세액에 관한 이 법 또는 세법에서 규정하는 권리·의무관계에 영향을 미치지 아니한다.” 라고 규정하고 있다.

이 법의 입법취지는 증액경정 처분이 있더라도 불복 기간의 경과 등으로 확정된 당초 신고나 결정에서의 세액에 대한 불복을 제한하려는 것으로 볼 수 있다. 즉 입법취지에 따라 과세관청은 확정된 당초 신고나 결정에서의 세액에 관해서는 취소를 구할 수 없고 증액경정 처분에 의해 증액된 세액의 한도 내에서만 취소를 구할 수 있다.

또한 증액경정 처분에 대한 항고소송에서 당초 신고나 결정에 대한 위법 사유를 함께 주장할 수는 있으나, 불복기간내의 이의신청 심판청구 등의 절차를 밟지 않아 확정된 당초 처분의 세액에 대해서는 취소를 구할 수 없으며 증액경정 처분에 의해 증액된 세액의 범위 내에서만 취소를 구할 수 있다.

해당 법의 입법취지와 동일시하는 판결은 다음과 같다.

“증액경정처분이 있는 경우 당초 신고나 결정은 증액경정처분에 흡수됨으로써 독립된 존재가치를 잃게 된다고 보아야 할 것이므로 당초 신고나 결정에 대한 불복기간의 경과 여부 등에 관계없이 증액경정처분만이 항고소송의 심판대상이 되고 납세의무자는 항고 소송에서 당초 신고나 결정에 대한 위법사유도 함께 주장할 수 있다.”(대법원 2009.05.14.선고 2006두17390)

● 사실관계

A(2007.04.30.사망, 이하 ‘피상속인’이라 한다)는 B와 혼인해 자녀 C, D, E, F(1996.09.08.사망),G, H를 두었다. F의 배우자 O, F의 자녀 P,Q,R은 이 사건의 원고다. 피상속인의 상속자들과 원고들은 2007.10.29. 피상속인의 상속세를 신고했다가 2007.12.14. 수정신고를 했다. 수정신고 내용은, 상속개시 당시 피상속인과 상속인들이 공유하고 있던 부동산(쟁점부동산)중 피상속인의 지분과 피상속인의 명의신탁재산이라며 F와 원고들의 지분을 상속재산에 포함해 상속재산을 증액, 신고했다.

그 후 피상속인의 상속인들은 신고한 상속세를 납부하지 않아 피고(동작세무서장)는 2008.09.01.에 납부하지 않은 상속세와 납부불성실가산세를 부과했다.(이하 ‘이 사건 당초 처분’이라고 한다)

2008.08.04.~2008.12.31. 기간동안 서울지방국세청장은 상속세를 조사해 쟁점부동산 중 D,E,G,H(이하 ‘나머지 상속인들’이라 한다)의 지분을 피상속인의 명의신탁 재산으로 판단, 나머지 상속인들의 지분을 상속재산가액에 가산했다. 이와함께 배우자 상속공제를 5억원으로 감액하고, 그 밖의 상속재산신고 누락금액, 채무공제 누락금액 등을 가감해 과세가액을 새로 산정, 통보했다.

이에 따라 피고는 2009.04.08. 상속인들에게 상속세를 증액경정하고(이하 ‘이 사건 증액경정처분’이라 한다) 부과했다. 원고들은 이에 불복해 2009.07.07. 이의신청을 거쳐 2009.10.29. 조세심판원에 심판청구를 했다. 조세심판원은 2010.11.04. 쟁점부동산에 관한 나머지 상속인들의 지분만을 명의신탁 재산이 아니라고 보고 이를 상속재산에서 차감해 과세표준과 세액을 경정하라는 결정을 내렸다.

● 판례분석

조세심판원이 ‘나머지 상속인들의 지분만’을 명의신탁 재산이 아니라고 본 이유는, 이 판례 소개에 앞서 언급했던 판례 때문이다(대법원2006두17390, 2009.05.14.). 우선 쟁점부동산의 F와 원고들의 지분이 명의신탁 재산인지 여부부터 살펴보자.

1) 상속재산이 명의신탁 재산인지 여부

피상속인은 1918년생으로 F와 나머지 상속인들에게 쟁점부동산에 관한 소유권이전등기를 넘길 무렵에는 70대의 고령이었다. 고령인 아버지가 자식들에게，더구나 동일한 지분비율의 공유 명의로 명의신탁을 한다는 것은 매우 이례적이라고 할 수 있으며, 사실관계나 피고가 제시한 증거들을 살펴보아도 특히 F에게만 그 지분을 명의신탁할 만한 별다른 사정을 찾아볼 수도 없다.

또한 조세심판원의 결정에 따라 F를 제외한 나머지 상속인들의 쟁점부동산에 관한 지분은 명의신탁 재산으로 보지 않고 이를 상속재산에서 제외한 바, 나머지 상속인들과 같은 날 같은 원인 및 지분비율로 소유권 이전등기된 F의 이 사건 부동산에 관한 지분만을 달리 취급할 특별한 이유가 없는 점을 추가로 고려해 봐도 이 사건 부동산에 관한 F의 지분이 명의신탁된 것이라고 보기는 어렵다.

즉 F의 지분이 명의신탁이 아니라 증여된 재산이며, F의 사망으로 F의 지분을 상속받은 원고들의 지분도 명의신탁된 재산이라고 볼 수 없다. 따라서 쟁점부동산의 F와 원고들의 지분비율이 피상속인의 상속재산에 포함된 것은 취소돼야 할 부분이다.

2) 고등법원판결

하지만 당초처분이 있은 후 불복기간(부과 또는 고지 처분이 있는 것을 안날로부터 90일 내) 안에 이의신청, 심판청구 등의 절차를 밟지 않음으로써, 이 사건 당초처분은 불가쟁력이 발생하게 됐다. 즉 F와 원고들의 지분비율이 피상속인의 상속재산에 포함된 것에 따른 이의신청을 당초처분 2008.09.01.로부터 90일인 2008.12.01.까지 하지 않았으므로, 더 이상 이 부분에 대해서는 이의를 제기 할 수 없는 것이다.

또한 판례에 따르면 증액경정처분이 있는 경우 당초 신고나 결정은 증액경정처분에 흡수됨으로써 독립된 존재가치를 잃게 된다고 보아야 할 것이므로 당초 신고나 결정에 대한 불복기간의 경과 여부 등에 관계없이 증액경정처분만이 항고소송의 심판대상이 될 뿐이다.

따라서 고등법원에서는 F와 원고들의 지분비율이 사전증여재산으로 상속재산에서 제외되는 것은 인정하나, 증액경정처분일(2009.04.08.)로부터 90일 이내에 이의신청한 쟁점부동산에 관한 나머지 상속인들의 지분의 명의신탁 여부만 효력대상이 되기 때문에, 이 부분에 대해서만 부과취소 판결이 내려졌다.

3) 대법원판결

하지만 이번 대법원판결에서는 당초처분에 대해 불가쟁력이 발생하기 위해서는 그 불복기간이나 경정청구 기간이 모두 경과해야 한다고 판시를 내리면서, 증액경정 처분에 대한 항고소송에서 다툴 수 있는 사유와 취소를 구할 수 있는 세액의 범위를 확대했다.

대법원은 납세의무자가 법정 신고기간 내에 과다신고한 경우 3년 내에는 당연히 경정청구권을 행사할 수 있었는데, 과세권자의 증액경정 처분이 있었다고 해서 경정청구권이 박탈된다고 보는 것은 부당한 면이 있다고 판단해 이와 같은 판결을 내린 것이다. 따라서 증액경정에 따른 심판청구 당시 당초처분의 경정청구 기간인 3년이 경과하지 않았기 때문에, 당초처분에 의해 부과된 세액에 대해서도 위법을 주장해 취소를 구할 수 있게 됐다.

● 결론

재정경제부는 국세기본법 제22조의2를 신설한 이유로서 첫째, 종래의 대법원 판례와 같이 흡수설을 관철하는 경우 당초 처분에 근거한 가산금 결정 및 체납 처분 등의 선행 절차가 모두 무효가 되는 문제점이 있고, 둘째, ‘납세자가 고의적으로 적은 금액의 경정 사유를 제공해 증액경정 처분을 받아 이미 불복제기 기간이 경과한 당초 처분에 대해서도 불복 청구를 하는 등 악용 사례가 빈번하다’는 점을 들었다(재정경제부, 2002 간추린 개정세법에서 발췌).

납세자 입장에서는 부과 처분에 대한 불복 기간을 놓쳐 처분에 대한 취소소송을 제기할 수 없는 경우에는 경정청구 제도가 유용하다. 악용사례가 있을 수는 있지만, 경정청구의 유용성을 인정했다는 점에서 이번 판결은 납세자의 입장에서 한번 더 고려한 판결이란 생각이 든다.

이석봉 세무사는 국립 세무대학을 졸업하고, 연세대 법학석사를 거쳐 강남대 세무학 박사과정에 재학중이다. 오랜 기간 국세청에 근무하면서 세무조사 및 소송, 국제조사, 혁신분야 등을 두루 섭렵했으며, 조사업무 대응 등 다양한 분야에서 노하우를 갖고 있다. 현재 세무법인 호연 대표세무사를 맡고 있다.