법인은 임·직원인 인적자원과 기계 등의 물적자원이 융합해 수익을 창출한다. 이러한 수익에 대응되는 비용 중 필수적인 것이 인적자원을 사용하는데 발생하는 비용 즉, 인건비이다. 인건비는 봉급적 성질, 상여금적 성질, 퇴직금적 성질 등으로 나눌 수 있는데 봉급적 성질과 상여금적 성질을 세법상에서는 근로소득, 퇴직금적 성질의 인건비를 퇴직소득으로 구분하고 있다.

대부분의 경우 일반직원 등 사용인에 대한 인건비는 특별한 제약조건이나 규정이 없어도 손금산입이 허용된다. 그러나, 대표이사 등 임원의 경우에는 인건비가 과다하게 지급되었거나 지급 규정이 없는 성과상여금에 대해서는 손금으로 인정받기가 쉽지 않다.

‘법인세법 시행령’ 제43조 제1항에 따르면 대표이사 등 임원에게 인건비를 지급하더라도 당해 연도 이전의 잉여금이나 당해 연도 이익처분에 의해 지급하는 상여금에 대해서는 손금으로 인정하지 않고 있다.

이는 이익잉여금의 처분(주주에 대한 배당, 임직원에 대한 성과상여금 등)은 법인의 순자산을 감소시키는 거래이긴 하지만 기간과세손익을 결정하는 요소는 아니며 이미 과세소득 목적의 손익계산이 끝난 후의 확정된 자본(이익잉여금)을 외부로 유출시키는 것에 불과하기 때문이다.

다만, 예외적으로 임원에게 지급하는 성과상여금 중 정관·주주총회·사원총회 또는 이사회 결의에 의해 결정된 지급기준(성과산정 방법 및 지급기준이 명확한 경우)에 의해 지급되는 금액은 이를 손금에 산입할 수 있다.

성과산정 방법 및 지급기준 명확하면 손금산입

최근 대법원에서는 이와 관련해 “성과상여금을 정당화할 수 있을 정도로 다른 임원에 비해 대표이사가 특별한 기여를 했다고 볼 자료가 없고 상여금 지급결의가 있었던 것은 대표이사직을 사임한 이후인 점 등을 고려하면 당해 성과상여금은 유보된 이익을 배분하기 위해 상여금의 형식을 취한 것으로 실질적으로 이익잉여금의 처분방법을 정한 것에 불과하다.”는 판결이 나왔다.

판결의 쟁점은 법인이 주주총회에서 승인을 받아 전임 대표이사에게 지급한 성과상여금이 손금산입 대상인지 여부이다.

처분경위를 살펴보면 과세관청은 원고에 대한 세무조사를 실시한 후 법인세 신고 적정 여부를 사후관리해 오던 중 2008년도 사업연도 중에 지급한 성과상여금이 정관에 구체적인 상여금 지급기준이 없어 이익처분에 의한 성과상여금에 해당하는 것으로 보아 손금산입을 하지 않았다.

구체적인 사실관계를 살펴보면 원고의 ‘정관’ 제34조에는 ‘이사와 감사의 보수 및 퇴직금은 주주총회에서 정한다.’라고 규정하고 있다. 또 원고가 2007년 7월에 제정한 ‘취업규칙’ 제39조(임금)에는 ‘종업원의 임금은 월급 또는 일급제로 하고 따로 정한 급여 규정에 따라 지급한다.’라고 규정하고 있다.

임원에 대한 임금 규정은 별도로 규정하고 있지 않지만 ‘취업규칙’ 제45조(상여금)에는 “회사는 매년 경영성과에 따라 기본급의 100% 이상의 상여금을 지급할 수 있고, 상여금 지급시기와 지급율은 경영실적에 따라 회사가 정한다.” 라고 규정해 놓았다. 그러나 경영실적에 따라 회사가 정한 구체적 상여금 지급기준은 확인되지 않는다.

성과상여금 지급과 관련한 원고의 임시주주총회 문서를 보면 ‘전임대표이사의 경영실적을 높이 평가하고 그에 대한 보상으로 지급한다.’라고 기재되어 있을 뿐 구체적인 지급사유 및 성과상여금 산정기준 등 세부지급 기준에 관한 내용이 전혀 없으며, 달리 원고가 상여금 지급규정을 제시하지 못하고 있다.

‘상여금 형식 빌려 유보된 이익 배분’ 판단

원고는 2006년 사업연도에 임원 중 4명에게 상여금을 지급하고 2006년 사업연도의 손금으로 계상해 법인세를 신고한 사실이 확인되나 나머지 임원에게는 상여금을 지급하지 않았음이 확인된다.

2007년 3월부터는 전임대표이사에 대한 연봉을 1억원으로 결정한 사실이 ‘임원채용에 관한 건’에 의해 확인되고, 2008년 사업연도에는 전임대표이사에게 연봉 1억1000만원을 매월 안분해 지급한 사실과 2008년 12월에 성과상여금을 일괄해 지급한 사실이 확인된다. 그러나 2006년도에 성과급을 지급한 근거가 되는 ‘2006년도 예상 사업실적이 양호한 것으로 평가’한 근거서류는 없다고 회계담당 이사가 진술한 것으로 확인된다.

원고가 2006년 사업연도에 지급한 상여금과 2008년 성과상여금은 계좌이체 또는 현금으로 지급한 것이 아니라 상여금에 대한 갑근세 등을 제외한 금액을 대여금과 반제한 사실이 확인된다.

이에 법원은 원고가 2008년 12월에 임시주주총회 결의에 따라 전임대표이사에게 급여 이외에 성과상여금을 지급한 사실 등을 인정한 다음, 원고가 그 취업규칙에서 경영실적에 따라 상여금을 지급할 수 있다고 규정하고 2008년 3월 정기주주총회에서 임원 보수한도를 회장·부회장의 경우 1억1000만원으로 결의했다고 하더라도 그것만으로는 ‘법인세법 시행령’ 제43조 제2항 소정의 ‘급여지급기준’이 정해져 있다고 할 수 없다고 판시했다.

나아가 성과상여금의 액수를 과다하게 정한 근거를 알 수 없을 뿐만 아니라 그 액수가 2008년 사업연도 당기순이익의 약 42%에 이르는 거액이어서 이를 임원 개인에 대한 임금으로 보기에는 어렵다는 점, 원고의 발행주식 71%를 보유한 지배주주로서 전임대표이사인 점 등을 미루어 이는 상여금의 형식을 빌려 유보된 이익을 배분하기 위한 것으로 실질적으로 이익처분에 의한 상여금으로 판단했다.

같은 뜻으로 서울고법2013누23852(2014.4.9.)에서는 “원고의 주주총회 및 이사회는 임원 보수한도만을 정했을 뿐 임원의 성과상여금의 구체적인 액수를 정하지는 아니하였고, 이사회는 대표이사에게 성과상여금의 개별적·구체적인 지급사유나 성과평가에 관한 근거자료 없이 성과상여금을 결정한 점, 원고의 경영성과를 뒷받침할 만한 객관적인 자료가 부족하고, 대주주간 이익배분을 도모하기 위해 그 지분율에 따라 성과상여금을 지급한 점 등에 미루어 이는 잉여금 처분의 상여에 해당한다고 봄이 상당하다.”고 판시하고 있다.

임원 성과상여금 지급시 주의 필요

사업상 주요 경비인 인건비는 ‘법인세법 시행령’ 제19조 제3항에 의거 손금산입항목으로 열거되어 있으므로 특별한 문제나 조건이 없는 한 손금산입이 된다. 인건비 중 매월 정기적으로 지급되는 근로대가인 급여 등은 당연히 손금산입 사항이다. 따라서 과다하지 않거나 동일 직급상 차등지급이 아니라면 손금에 산입되며 급여에 대해서는 법령상 특별히 손금불산입 규정을 두고 있지 않다.

하지만 임원에 대한 상여금의 경우에는 임원은 법인의 경영의사 결정에 영향을 주며 법인의 손익을 일정 부분 처분할 수 있는 지위에 있기 때문에 사전에 결정된 구체적이며 일관성있는 급여지급기준 범위를 초과하는 부분은 손금불산입 대상이 된다.

따라서 임원에 대한 성과상여금을 지급할 경우 사내규정이 있더라도 규정사항이 포괄적이며 산정기준 등 세부지급기준이 별도로 있지 않을 경우 또는 해당 규정이 사유 발생 이후에 확정되었거나 지급기준에 충족되지 않을 경우에는 지급된 성과상여금은 당해 임원이 법인 내의 지위 및 영향력을 이용해 실질적으로 이익잉여금을 처분한 것으로 과세관청뿐만 아니라 법원도 그와 같이 판단하기 쉽다. 그런 점에서 임원에 대한 성과상여금 지급시에는 세무전문가와 상담을 통해 지급하는 등 각별한 주의가 필요하다.

이석봉 세무사는 국립 세무대학을 졸업하고, 연세대 법학석사를 거쳐 강남대 세무학 박사과정에 재학중이다. 오랜 기간 국세청에 근무하면서 세무조사 및 소송, 국제조사, 혁신분야 등을 두루 섭렵했으며, 조사업무 대응 등 다양한 분야에서 노하우를 갖고 있다. 현재 세무법인 호연 대표세무사를 맡고 있다.